Tratamiento fiscal de cajas y fondos de ahorro

Desde la visión del trabajador que percibe el ingreso, existen ciertos ingresos que son exentos en términos del Artículo 93 de la Ley del Impuesto sobre la Renta (ISR). Uno de estos ingresos exentos son los que provengan de cajas de ahorro de trabajadores y de fondos de ahorro establecidos por las empresas.

Ingresos por cajas o fondos de ahorro: exentos
De acuerdo con el citado Artículo 93 en su fracción XI no se pagará el ISR por la obtención de ingresos provenientes de cajas de ahorro de trabajadores y de fondos de ahorro establecidos por las empresas para sus trabajadores cuando reúnan los requisitos de deducibilidad del Título II de esta Ley o, en su caso, del presente Título [II].

Dada la redacción del Artículo, puede asumirse que incluso los intereses generados por estos instrumentos serán exentos, ya que el legislador señala la exención siempre que el ingreso “provenga” de las cajas o fondos de ahorro.

Incluso para trabajadores de personas físicas y no lucrativas
El Artículo 149 del Reglamento de la Ley del ISR señala que “tampoco se pagará el Impuesto tratándose de ingresos provenientes de cajas de ahorro de trabajadores y de fondos de ahorro, establecidos por personas físicas que obtengan ingresos por actividades empresariales conforme al Título IV, Capítulo II de la Ley o por personas morales con fines no lucrativos conforme al Título III de la Ley, siempre que dichas cajas de ahorro y fondos de ahorro cumplan con los requisitos a que se refiere [el] Reglamento”.

Requisitos de deducibilidad
A continuación se analizan los requisitos de deducibilidad estipulados tanto en la Ley del ISR como en su reglamento.

Requisitos en LISR
El Artículo 27, fracción XI señala que tratándose de gastos de previsión social, las prestaciones correspondientes se deberán otorgar en forma general en beneficio de todos los trabajadores para que sean deducciones autorizadas^[1].

Luego, el cuarto párrafo del citado precepto señala que las aportaciones a los fondos de ahorro^[2], éstas sólo serán deducibles cuando, además de ser generales en los términos de los párrafos anteriores:

1. • el monto de las aportaciones efectuadas por el patrón sea igual al monto aportado por los trabajadores.
   • la aportación del patrón no exceda del trece por ciento del salario del trabajador, sin que en ningún caso dicha aportación exceda del monto equivalente de 1.3 veces el salario mínimo general elevado al año (tratándose de UMA al 2022: 49,197.72 pesos; si se usan SMG el monto es de 98,430.28 pesos).
   • siempre que se cumplan los requisitos de permanencia que se establezcan en el Reglamento de esta Ley.

En ese sentido, el siguiente el Reglamento en su Artículo 49 señala lo que a continuación se indica.

Requisitos en Reglamento
E l Reglamento de la Ley de la Ley del ISR indica en su Artículo 49 que las aportaciones que efectúen los contribuyentes a fondos de ahorro serán deducibles cuando cumpla con lo previsto en la Ley y los siguientes requisitos de permanencia:

1. • Que el plan establezca que el trabajador pueda retirar las aportaciones de que se trata, únicamente al término de la relación de trabajo o una vez por año;
   • Que el fondo se destine a otorgar préstamos a los trabajadores participantes y el remanente se invierta en valores a cargo del Gobierno Federal inscritos en el Registro Nacional de Valores, así como en títulos valor que se coloquen entre el gran público inversionista o en valores de renta fija que el SAT determine, y
   • Que en el caso de préstamos otorgados a trabajadores que tengan como garantía las aportaciones del fondo, dichos préstamos no excedan del monto que el trabajador tenga en el fondo, siempre que éstos sean otorgados una vez al año. Cuando se otorgue más de un préstamo al año, las aportaciones que se efectúen al fondo de ahorro serán deducibles, siempre que el último préstamo que se hubiera otorgado al mismo trabajador se haya pagado en su totalidad y siempre que haya transcurrido como mínimo seis meses desde que se cubrió la totalidad de dicho préstamo.

Dicho los requisitos anteriores, debe atenderse a que no todos estos aspectos de deducibilidad recaen en el trabajador; sin embargo, deben ser atendidos a fin de reconocer si los ingresos obtenidos de la caja de ahorro o fondo de ahorro son exentos.

Deberán, no obstante, ¿qué pasa si los umbrales que señalan como requisitos no son cumplidos? Por ejemplo, si en el fondo de ahorro la aportación del patrón era superior al 13% del salario del trabajador o a 1.3 UMA, ¿será acumulable el excedente o todo el monto recibido?

¿Puede ser exento aún si el trabajador es jubilado o pensionado?
Puede llegar a considerarse que los ingresos derivados de las cajas de ahorro (o incluso fondos de ahorro) son exclusivos para trabajadores en activo. No obstante, la tesis de jurisprudencia PC.I.A. J/139 A (10a.)^[3] precisa que “de acuerdo con la Ley del Impuesto sobre la Renta vigente hasta el 31 de diciembre de 2013, textualmente expresa que no se pagará el impuesto sobre la renta por la obtención de los ingresos provenientes de cajas de ahorro de trabajadores, motivo por el cual, acorde con los artículos 14, cuarto párrafo, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos y 5o. del Código Fiscal de la Federación, y de su interpretación literal y estricta, se obtiene que las personas físicas (sujeto), no pagarán (exención) el impuesto sobre la renta (contribución), respecto de los ingresos provenientes de cajas de ahorro de los trabajadores (fuente de riqueza de la cual deben provenir los ingresos), sin excluir a los jubilados”. Esto a partir de que el legislador indica que la exención se da por el origen del ingreso y no por las características de la persona física que lo recibe.

Si bien la citada jurisprudencia se limita a la normativa vigente hasta el 2013, el precepto referido no ha cambiado en su redacción, lo cual permite considerar la posibilidad que esto sigue siendo aplicable.

Debe destacarse que, tratándose de este tipo de ingresos, dentro de la declaración anual las cajas de ahorro y los fondos de ahorro normalmente se ubican en el apartado de ingresos por salarios y no en el apartado de jubilaciones o pensiones. Esto deja al contribuyente con dos alternativas las cuales cada una presenta su propia complicación:

1. • Considerar los ingresos de fondos y cajas de ahorro como parte de la pensión o jubilación:  Esto resulta en que los ingresos del contribuyente por jubilaciones o pensiones sean más de lo que realmente son, corriendo el riesgo de exceder fácilmente el umbral de exención por jubilaciones o pensiones. Esto, al margen de que técnicamente estos ingresos no son, en manera alguna, asimilables a una jubilación o una pensión.
   • Registrar el ingreso de fondo y caja de ahorro en el apartado de salarios: Esto resulta en que, si la autoridad decide investigar, puede llamar al patrón y este rechazará que existe una relación laboral vigente entre este y la persona jubilada o pensionada. Esto a su vez puede derivar en un rechazo del ingreso exento.

Diferencias entre cajas de ahorro y fondos de ahorro
En términos de la tesis de jurisprudencia 1a./J. 59/2017^[4] emitida por la Primera Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación (SCJN) indica las siguientes definiciones para estos conceptos:

Caja de ahorro: supone que el trabajador se desprende de una parte de su salario y lo aporta a un fondo común que le permite obtener créditos baratos y préstamos, o bien, recibir al final de un periodo determinado el dinero que aportó, incrementado por los intereses que el fondo obtuvo de los préstamos concedidos a los demás trabajadores socios.

Fondo de ahorro: constituyen prestaciones adicionales al salario y que derivan normalmente de una obligación patronal pactada en los contratos colectivos de trabajo.

Se debe adicionar que la caja de ahorro está mayormente regulada por la Ley Federal del Trabajo; mientras tanto, el fondo de ahorro está regulado por la Ley del ISR.