Compensación de contribuciones en actos de fiscalización: ¿Iniquidad?

El principio de igualdad, consagrado en el Artículo 1º de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, exige que la ley trate por igual a los iguales, y que las diferencias de trato legal solo se justifiquen cuando existan motivos objetivos y razonables. En el ámbito fiscal, este principio adquiere particular relevancia, dado que la potestad tributaria del Estado debe ejercerse dentro de parámetros de equidad y no discriminación. En este contexto, el análisis de los párrafos sexto a decimoctavo del Artículo 23 del Código Fiscal de la Federación (CFF) ha sido objeto de escrutinio constitucional en cuanto a su compatibilidad con dicho principio.

Marco normativo y objeto de estudio
El Artículo 23 del CFF regula la compensación de cantidades a favor de los contribuyentes con aquellas que estén obligados a pagar. En sus párrafos sexto a decimoctavo, se contempla un régimen específico para aquellos contribuyentes que están siendo sujetos a facultades de comprobación, como son las visitas domiciliarias o revisiones de gabinete, y que desean corregir su situación fiscal mediante la compensación de contribuciones omitidas y sus accesorios contra saldos a favor generados por cualquier concepto.
A primera vista, podría parecer que se otorga un beneficio exclusivo a un grupo particular de contribuyentes (‘fiscalizados’); sin embargo, un análisis más detallado revela que no se trata de un privilegio reservado a una categoría específica, sino de un régimen condicionado por una contingencia fiscal eventual, accesible a todo contribuyente sujeto a ciertas circunstancias jurídicas y fácticas.

Naturaleza jurídica de la compensación en situación de fiscalización
La posibilidad de corregir la situación fiscal mediante compensación durante el ejercicio de facultades de comprobación no crea un nuevo estatus jurídico para el contribuyente. Más bien, se trata de una herramienta de regularización fiscal diseñada para incentivar el cumplimiento voluntario, incluso dentro de procesos de fiscalización.

Esto implica que el beneficio normativo no es exclusivo ni discriminatorio: Cualquier contribuyente puede verse involucrado en un acto de fiscalización por parte de la autoridad (visita o revisión), y en tal caso, todos acceden en igualdad de condiciones al mecanismo de compensación previsto por la ley.

En ese sentido, la fiscalización no es un criterio estructural o esencial para crear una subcategoría de contribuyentes, sino un evento aleatorio y contingente dentro de la relación tributaria.

No se genera una categoría jurídica diferenciada
Desde la perspectiva del principio de igualdad, el trato diferenciado solo es constitucionalmente admisible cuando:

1. • Existen grupos jurídicamente diferenciables.
   • La distinción persigue un fin legítimo.
   • El medio utilizado es razonable y proporcional.

En el caso de los párrafos analizados, no se parte de una categorización entre “fiscalizados” y “no fiscalizados”. La ley no crea derechos exclusivos para un grupo predefinido. Por el contrario, el supuesto de hecho (ser sujeto a facultades de comprobación) es común a todo el universo de contribuyentes, y la norma no impide que otros accedan al mismo beneficio si se encuentran en el mismo supuesto fáctico.

Por tanto, no se viola el principio de igualdad, ya que no se excluye a ningún contribuyente de la posibilidad de compensar, sino que se delimita un contexto en el cual dicha figura se puede ejercer —el de la fiscalización activa por parte de la autoridad.

Razonabilidad de la medida: Regularización voluntaria y eficiencia fiscal
La finalidad de permitir la compensación en estos casos se encuentra justificada desde el punto de vista de eficiencia administrativa y promoción del cumplimiento tributario. El legislador busca incentivar que, ante una revisión, el contribuyente corrija voluntariamente su situación fiscal, incluso cuando ello implica pagar contribuciones omitidas, usando a su favor saldos ya reconocidos.

Este beneficio, lejos de representar un privilegio injustificado, refleja un diseño normativo inteligente, orientado a reducir litigios fiscales, agilizar la recaudación y fomentar la autocorrección sin necesidad de recurrir a sanciones onerosas.

Precedente jurisprudencial y constitucionalidad
La constitucionalidad de estos párrafos ha sido validada por el Poder Judicial de la Federación, el cual ha determinado que: “El ejercicio de facultades de comprobación no genera una categoría jurídica que amerite tratamiento desigual, ya que se trata de una eventualidad susceptible de ocurrirle a cualquier contribuyente”.

Esta interpretación se alinea con lo dispuesto en los criterios de la Suprema Corte de Justicia de la Nación respecto al principio de igualdad, según los cuales no toda distinción de trato infringe la Constitución, sino únicamente aquellas que carecen de justificación objetiva, razonable y proporcional.