Enajenación de bienes heredados: Tratamiento fiscal

Es probable que, como parte de su patrimonio, una persona física ostente bienes heredados que finalmente opte por vender. En ese sentido, deberá identificar el tratamiento fiscal de estas operaciones y tener conocimiento de los posibles gravámenes causados.

Generalidad del régimen de enajenación de bienes
El régimen contenido en el Título IV, Capítulo IV, Sección I de la Ley del Impuesto sobre al Renta, versa sobre la enajenación de bienes no afectos a una actividad empresarial o servicios profesionales. Al respecto, el régimen identifica los ingresos, las deducciones y la determinación del impuesto a pagar.

En ese sentido, es relevante evaluar lo que este régimen indica con respecto a bienes heredados.

Determinación del impuesto por enajenación de bienes heredados
De forma general, el impuesto por enajenación de bienes se calcula de la siguiente forma:

1. • Primeramente, determinar la ganancia por la enajenación.

	Concepto
	Ingreso obtenido por la enajenación
–	Deducciones (incluye costo comprobado de adquisición actualizado)
=	Ganancia

1. • Una vez determinada la ganancia, se procederá a realizar la mecánica contenida en el Artículo 120 de la Ley del ISR. El impuesto que derive de esta operación puede interpretarse como la suma del resultado de las siguientes mecánicas:
     • El monto que resulte al sumar el “resultado acumulable” a los ingresos del ejercicio (fracción I y II del Artículo 120).
     • El monto que resulte de multiplicar el “resultado no acumulable”^[1] por la tasa elegida (fracción III del Artículo 120).

El resultado acumulable se calcula de la siguiente forma:

	Ganancia
–	Número de años transcurridos entre la fecha de adquisición y la de enajenación (sin exceder de 20 años)
=	Resultado acumulable

Este monto será acumulado al resto de los ingresos del ejercicio, para que el impuesto sea calculado en su totalidad.

Por su parte, el resultado no acumulable se calcula de la siguiente forma:

	Ganancia
–	Resultado acumulable
=	Resultado no acumulable

Esta cantidad será multiplicada por alguna de las dos tasas señaladas en el Artículo 120, fracción III:

1. • La que resulte de dividir la tarifa (“impuesto”) del ejercicio calculada sin considerar las deducciones personales del Art. 152, f. I, II y III^[2] entre la base gravable del ejercicio en que se ocurrió la enajenación.
   • La tasa promedio de los últimos cinco ejercicios (incluido en el que ocurrió la enajenación), calculada según la mecánica anterior.

Particularidades en la enajenación de bienes heredados
Vista la mecánica, cabe señalar dos conceptos importantes que requieren ser evaluados en el caso que los bienes hayan sido recibidos por herencia o legado: el costo comprobado de adquisición y la fecha de adquisición.

De forma general, el costo comprobado de adquisición equivale a la “contraprestación que se haya pagado para adquirir el bien”^[3]. Por su parte, la fecha de adquisición corresponde a, como indica el nombre, el día en que se haya adquirido el bien.

No obstante, ¿cómo determinarlo cuando no hubo contraprestación?

Al respecto, cuando se trate bienes adquiridos en herencia o legado, estos conceptos se definen de la siguiente forma:

1. • Costo de adquisición: El que haya pagado el autor de la sucesión^[4].
   • Fecha de adquisición: La fecha en que el autor de la sucesión haya adquirido el bien.

En caso de que el autor haya adquirido la sucesión hubiera adquirido dichos bienes a título gratuito, se aplicará la misma regla. Una vez determinado el costo de adquisición, éste será depreciado según lo indicado en el Artículo 124, y el resultado será actualizado según el citado precepto.

Puesto que la fecha y costo de adquisición corresponden al monto y fecha pagado por el autor de la sucesión, es bastante probable que la adquisición haya sido completamente depreciada al momento en que ocurra la enajenación. Esto deberá evaluarse como parte del monto del impuesto a pagar en la enajenación. Esta circunstancia puede ser no aplicable tratándose de:

1. • Terrenos
   • Costo promedio por acción o acciones de fondos de inversión
   • Bienes muebles que no pierdan valor con el transcurso del tiempo (Reglamento del ISR, Artículo 210)
   • En el caso de inmuebles, el costo actualizado será cuando menos 10% del monto de la enajenación que se trate

Inmuebles sobre los que un ejidatario tuviera dominio pleno
El Reglamento de la Ley del ISR, indica que tratándose de inmuebles que hubieren sido adquiridos por herencia, legado o donación, sobre los que un ejidatario hubiere asumido el dominio pleno en términos del artículo 82 de la Ley Agraria, se podrá considerar lo siguiente:

1. • Como costo de adquisición de dicho inmueble, el valor de avalúo realizado por las personas a que se refiere el artículo 3 del Reglamento del Código Fiscal de la Federación, referido a la fecha de expedición del título de propiedad por parte del Registro Agrario Nacional, y
   • Como fecha de adquisición del inmueble, la fecha de expedición del título de propiedad por parte del Registro Agrario Nacional.

Enajenaciones durante proceso sucesorio y después del proceso
Cabe señalar que esta mecánica es aplicable una vez haya terminado el proceso sucesorio y que el heredero tenga plena titularidad sobre los bienes enajenados. Es decir, no es aplicable al caso en que durante el proceso sucesorio los bienes del titular de la sucesión sean enajenados.