Pagos a través de terceros: Gastos deducibles e ingresos acumulables

Los gastos a través de terceros tienen dos caras:

1. • Cuando el gasto que hace un contribuyente lo realiza a través de un tercero, y requiere hacerlo deducible.
   • Cuando quien hace el gasto es el propio contribuyente por cuenta de un tercero, recibe un ingreso para tales propósitos, y justamente quiere evitar su acumulación fiscal.

Deducción de gastos
No hay duda que los gastos que se hacen a través de terceros pueden ser deducibles para quien los realiza; es decir, no es necesario que el pago se haga directamente al proveedor del bien o servicio para que sea deducible.

La disposición específica que aclara meridianamente la deducibilidad de un gasto cuando el cheque se hace, no directamente al proveedor del bien o servicio, no a quien expide la factura, sino a nombre de un tercero que hizo el pago original por nuestra cuenta, sea persona moral, persona física, tarjeta de crédito, etc., es el Reglamento de la Ley del ISR que en su artículo 41 dispone expresamente:

1. • Cuando el contribuyente efectúe erogaciones a través de un tercero (excepto tratándose de contribuciones, viáticos o gastos de viaje) deberá expedir cheques nominativos a favor de éste
   • O bien, como alternativa viable y legal, que se haga mediante traspasos de cuentas en instituciones de crédito o casas de bolsa

Es decir, se cumplirá con uno de los requisitos de deducción al expedir cheques nominativos de la cuenta bancaria del contribuyente, no obstante que estos cheques NO sean a nombre del proveedor que expidió la factura, sino a nombre de terceros que hicieron pagos por nuestra cuenta.

También se cumplirá el requisito si se realizan pagos mediante traspasos de cuentas entre el contribuyente y el tercero a través de instituciones de crédito o casas de bolsa.

En el caso de que el pago original se haya hecho a través de una tarjeta de crédito propia o de tercero, al hacerse el cheque del contribuyente a nombre del tercero (la institución emisora de la tarjeta) o el traspaso de cuentas bancarias al banco emisor de la tarjeta, se estará cumpliendo tanto con las normas de Ley como del Reglamento en esta materia.

Otro requisito para su deducción es que cuando dicho tercero realice pagos por cuenta del contribuyente, éstos deberán estar amparados con comprobante fiscal a nombre del contribuyente.

No acumulación de ingresos
La Ley del ISR considera ingresos acumulables: “Las cantidades que se perciban para efectuar gastos por cuenta de terceros, salvo que dichos gastos sean respaldados con comprobantes fiscales a nombre de aquél por cuenta de quien se efectúa el gasto.”

Para cumplir con esta parte de la Ley habrá que observar las disposiciones de procedimiento contenidas en la Resolución Miscelánea Fiscal:

2.7.1.12. Para los efectos de los artículos 29 del CFF, así como 90, octavo párrafo de la Ley del ISR y 41 de su Reglamento, los contribuyentes que realicen erogaciones a través de terceros por bienes y servicios que les sean proporcionados, podrán hacer uso de cualquiera de las siguientes opciones:

1. • Cuando los terceros realicen las erogaciones y los importes de las mismas les sean reintegrados con posterioridad:
   • a) El tercero deberá solicitar el CFDI con la clave en el RFC del contribuyente por el cual está haciendo la erogación, si este contribuyente es residente en el extranjero para efectos fiscales, en el CFDI se consignará la clave en el RFC a que se refiere la regla 2.7.1.23.
   • b) Los contribuyentes, en su caso, tendrán derecho al acreditamiento del IVA en los términos de la Ley de dicho impuesto y su Reglamento.
   • c) El tercero que realice el pago por cuenta del contribuyente, no podrá acreditar cantidad alguna del IVA que los proveedores de bienes y prestadores de servicios trasladen.
   • d) El reintegro a las erogaciones realizadas por cuenta de contribuyentes, deberá hacerse con cheque nominativo a favor del tercero que realizó el pago por cuenta del contribuyente o mediante traspasos a sus cuentas por instituciones de crédito o casas de bolsa sin cambiar los importes consignados en el CFDI expedido por los proveedores de bienes y prestadores de servicios, es decir por el valor total incluyendo el IVA que, en su caso, hubiera sido trasladado.
   • Cuando el contribuyente de manera previa a la realización de las erogaciones, proporcione el dinero para cubrirla al tercero:
   • a) El contribuyente deberá entregar el dinero mediante cheque nominativo a favor del tercero o mediante traspasos a sus cuentas por instituciones de crédito o casas de bolsa.
   • b) El tercero deberá identificar en cuenta independiente y solamente dedicada a este fin, los importes de dinero que les sean proporcionados para realizar erogaciones por cuenta de contribuyentes.
   • c) El tercero deberá solicitar el CFDI con la clave en el RFC del contribuyente por el cual está haciendo la erogación, si el contribuyente es residente en el extranjero para efectos fiscales, en el CFDI se consignará la clave en el RFC a que se refiere la regla 2.7.1.23.

Tratándose de pagos realizados en el extranjero, los comprobantes deberán reunir los requisitos señalados en la regla 2.7.1.14.

1. • d) En caso de existir remanente de dinero una vez descontadas las erogaciones realizadas por cuenta del contribuyente, el tercero deberá reintegrarlo a este, de la misma forma en como le fue proporcionado el dinero.
   • e) Las cantidades de dinero que se proporcionen por el contribuyente al tercero, deberán ser usadas para realizar los pagos por cuenta de dicho tercero o reintegradas a este, a más tardar el último día del ejercicio en el que el dinero le fue proporcionado, salvo aquellas cantidades proporcionadas en el mes de diciembre que podrán ser reintegradas a más tardar el 31 de marzo del ejercicio siguiente.

En caso de que transcurra el plazo mencionados en el párrafo anterior, sin que el dinero se haya usado para realizar las erogaciones o reintegrado al contribuyente, el tercero deberá emitir por dichas cantidades un CFDI de ingreso y reconocer dicho ingreso en su contabilidad en el mismo ejercicio fiscal en el que fue percibido el ingreso.

Los CFDI que amparen erogaciones realizadas por el tercero, deberán ser entregados por este al contribuyente por cuenta y a nombre del cual realizó la erogación, indistintamente de que este puede solicitarlos directamente a los proveedores de bienes o servicios o bien, descargarlos del Portal del SAT.

Lo anterior, independientemente de la obligación del tercero que realiza el pago por cuenta del contribuyente de expedir CFDI por los ingresos que perciba como resultado de la prestación de servicios otorgados a los contribuyentes al cual deberán incorporar el complemento ‘Identificación del recurso y minuta de gasto por cuenta de terceros’, con el que identificará las cantidades de dinero recibidas, las erogadas por cuenta del contribuyente, los comprobantes que sustenten dichas erogaciones y los remanentes reintegrados efectivamente al contribuyente

La emisión del CFDI con el complemento ‘Identificación del recurso y minuta de gasto por cuenta de terceros’ no sustituye ni releva del cumplimiento de las obligaciones a que se refieren los incisos a) de la fracción I y c) de la fracción II de la presente regla.

Por otra parte, existe una regla específica para el pago de erogaciones a través de fedatarios públicos, agentes aduanales o agentes navieros, que es la que a continuación se reproduce.

2.7.1.42. Para los efectos de los artículos 29 y 59 del CFF, así como 18 , fracción VIII, 90 , octavo párrafo y 101, fracción IV de la Ley del ISR, los fedatarios públicos, agentes aduanales o agentes navieros podrán acreditar que no son ingresos acumulables para ellos, las cantidades que reciban de los contribuyentes para realizar erogaciones por cuenta de estos a un tercero por concepto de pago de contribuciones, productos, aprovechamientos y sus accesorios, así como bienes y/o servicios, siempre que expidan el CFDI por los ingresos que perciban por la prestación de servicios otorgados, con el complemento ‘Identificación del recurso y minuta de gasto por cuenta de terceros’, a que se refiere la regla 2.7.1.12. y además recaben la documentación comprobatoria que ampare el gasto, como puede ser CFDI, recibos oficiales, CFDI de operaciones con el público en general o comprobantes emitidos por residentes para efectos fiscales en el extranjero sin establecimiento en México y, en su caso, sean reintegrados efectivamente al contribuyente.

Las cantidades que proporcionen los contribuyentes a los fedatarios públicos, agentes aduanales o agentes navieros, deberán ser utilizadas por estos últimos prestadores de servicios para realizar los pagos por cuenta de los contribuyentes prestatarios de los mismos o, en su caso, deberán ser reintegradas a estos a más tardar el último día del ejercicio en el que dichas cantidades les fueron proporcionadas, salvo, aquellas proporcionadas en el mes de diciembre que podrán ser reintegradas a más tardar el 31 de marzo del ejercicio inmediato siguiente, de lo contrario los fedatarios públicos, agentes aduanales o agentes navieros deberán emitir un CFDI de ingreso por las cantidades que no sean reintegradas antes de que concluya el plazo referido.

Para los efectos de lo dispuesto en esta regla, el complemento ‘Identificación del recurso y minuta de gastos por cuenta de terceros’ únicamente es de carácter informativo para la autoridad fiscal por lo que no puede ser usado por los contribuyentes para soportar deducciones o acreditamientos.

Cuando el contribuyente requiera sustentar deducciones o acreditamientos por los pagos efectuados por conducto de los fedatarios públicos, agentes aduanales o agentes navieros, así deberá de manifestarlo al inicio de la prestación del servicio, para que los fedatarios públicos, agentes aduanales o agentes navieros consideren lo señalado en la regla 2.7.1.12., en lugar de lo dispuesto en esta regla.

Lo dispuesto en la presente regla, no releva a los contribuyentes personas físicas que pretendan dar efectos fiscales a los CFDI expedidos por los fedatarios públicos, agentes aduanales o agentes navieros, por los ingresos que perciban por los bienes o la prestación de los servicios otorgados, de observar los requisitos que para la deducción o acreditamiento correspondientes establezcan las disposiciones fiscales.

Lo establecido en la presente regla, no será aplicable tratándose de viáticos o gastos de viaje que deriven de una relación laboral.

Es de la mayor importancia observar las disposiciones comentadas a fin de amparar debidamente las operaciones de que se trate, de forma que no tengan un efecto fiscal negativo para la empresa.