Anticipos: Tratamiento en IVA ante el CFDI con complemento para pagos

Derivado de la necesidad de documentar correctamente los anticipos de acuerdo con la mecánica dispuesta por el Servicio de Administración Tributaria (SAT) en materia de comprobación fiscal, es conveniente repasar la normatividad y los supuestos que pueden presentarse en la práctica, identificando así cómo es que debe expedirse la documentación comprobatoria.

De acuerdo con el Artículo 1-B de la Ley del Impuesto al Valor Agregado (IVA), tratándose de anticipos, se considera que se causa el impuesto al momento de obtener dicho anticipo. Esto es así porque la disposición referida señala que “se consideran efectivamente cobradas las contraprestaciones cuando se reciban en efectivo, en bienes o en servicios, aun cuando aquéllas correspondan a anticipos, depósitos o a cualquier otro concepto sin importar el nombre con el que se les designe, o bien, cuando el interés del acreedor queda satisfecho mediante cualquier forma de extinción de las obligaciones que den lugar a las contraprestaciones”.

Definición de anticipo

Para definir el tratamiento del anticipo en relación con la causación del IVA primeramente es necesario identificar cuándo se está en presencia de un anticipo. Al respecto, derivado de la nueva regulación en materia de comprobantes fiscales digitales por Internet (CFDI), la autoridad fiscal ha emitido criterios para identificar los anticipos.

La autoridad señala que cuando “ya exista acuerdo sobre el bien o servicio que se va a adquirir y de su precio, aunque se trate de un acuerdo no escrito, y el comprador o adquirente del servicio realiza el pago de una parte del precio, estamos ante una venta en parcialidades y no ante un anticipo”. Esto lo establece en la Guía de Llenado del CFDI.

En este mismo sentido, la autoridad define que una operación se considera anticipo cuando se está en presencia de cualquiera de los siguientes supuestos:

a. No se conoce o no se ha determinado el bien o servicio que se va a adquirir o el precio del mismo.
b. No se conoce o no se han determinado ni el bien o servicio que se va a adquirir ni el precio del mismo.

De lo anterior se desprende que se está en presencia de un anticipo únicamente cuando no se conoce el bien o el servicio a adquirir, o bien, cuando no se conoce el precio. Un ejemplo de esto puede ser cuando se va a comprar una maquinaria, pero se desconoce su número de serie por lo que no es posible facturar en ese momento, caso en que se trata de un anticipo, o bien, cuando se conoce con precisión el bien, pero el precio es aún incierto porque apenas se va a construir y sólo se tienen estimaciones.

Ahora bien, al tratarse de un anticipo, quien lo recibe debe facturar dicho anticipo y aplicar la tasa de IVA que corresponda, puesto que, como se ha indicado anteriormente, la Ley del IVA considera que con este anticipo se están cobrando efectivamente las contraprestaciones, aunque sea de forma parcial.

Si la mercancía o el precio se conoce con precisión, entonces no se trata de un anticipo, sino de una parcialidad. En este caso el contribuyente debe emitir el comprobante por el total de la operación y emitir el CFDI de la parcialidad utilizando el Complemento para Pagos del CFDI.

Anticipos vs. Remesas

Adquiere particular relevancia identificar aquellos casos en que se entregan cantidades a un proveedor, por las que no se conoce ni el precio ni el bien o servicio aún; es decir, se envían remesas para que en su momento sean aplicadas para la adquisición de un bien o de un servicio, sin que estos estén previamente acordados. Un ejemplo de estos casos son las remesas enviadas a los agentes aduanales o a terceros para que de esas remesas dispongan de recursos para efectuar pagos, inclusive los de sus propios honorarios. Otro ejemplo pueden ser cantidades enviadas a un proveedor para una futura adquisición de mercancías a la fecha indefinidas.

En estos casos no se está en presencia de anticipos, puesto que no existe siquiera acuerdo ni sobre el precio ni sobre la cosa. Estos envíos de dinero pueden considerarse remesas, sobre las cuales se dispondrá posteriormente según lo que las partes en su momento acuerden.

Este tipo de operaciones no pueden ser considerados ingresos para quien los recibe, inclusive quedan registrados en contabilidad con un pasivo a favor de quien hizo el envío de la remesa. En estos casos no procede emitir comprobante fiscal por la operación.

En el momento en que esas remesas se llegaran a disponer para la adquisición de bienes o de servicios, es hasta ese momento que se consideraría un ingreso obtenido, con la consecuente obligación de emitir CFDI y es cuando el IVA se causa.

Por tanto, tratándose de remesas, ni se expide CFDI ni se causa IVA.

Operaciones con tasas indefinidas

En la práctica se puede presentar el caso en que un contribuyente envía una cantidad de dinero para la adquisición de bienes cuya tasa de IVA aún no está definida. Puede ser para la compra de diversa mercancía entre la que se encuentran productos gravados al 16%, al 0% o exentos, por lo que en ese momento no es posible determinar el impuesto a causar.

Estas operaciones representan una dificultad práctica, pues aquellos que tuvieran la intención de emitir el CFDI por el anticipo, no sabrían qué tasa de impuesto se causaría.

En estos casos, es posible argumentar que al no estar definidos con precisión los bienes que integran ese pedido y, por ende no conocer con precisión su precio, no se trata de un anticipo sino de una remesa para una futura adquisición de mercancías. Caso en el cual se aplicaría el tratamiento definido en el apartado anterior.

De no querer manejarse así por razones comerciales prácticas o cuando quien paga requiere del CFDI de la operación, las partes tendrían que ponerse de acuerdo en los precios y las cosas objeto de la operación, caso en el que dejaría de ser un anticipo y se convertiría en una parcialidad.

Al margen de lo anterior, existe en la Ley del IVA una excepción a la causación del impuesto con base en flujo de efectivo, refiriéndose al momento en que se considera la enajenación, o sea, el momento de causación del impuesto, de títulos que incorporen derechos reales a la entrega y disposición de bienes, señalando que se considerará que los bienes que amparan dichos títulos se enajenan en el momento en que se pague el precio por la transferencia del título; en el caso de no haber transferencia, cuando se entreguen materialmente los bienes que estos títulos amparen a una persona distinta de quien constituyó dichos títulos. Tratándose de certificados de participación inmobiliaria se considera que la enajenación de los bienes que ampare el certificado se realiza cuando éste se transfiera.

En estos casos, dado que el IVA se causaría hasta el momento en que se transfieren los bienes, no se estaría causando el impuesto con cada entrega de anticipos. En este tipo de operaciones en las que se puede tratarse de la enajenación de bienes combinados con tasa de IVA general y exento, como puede ser el caso de inmuebles con componentes comerciales y habitacionales, resulta una facilidad el no tener que calcular el IVA en cada anticipo, lo cual en la práctica puede llegar a ser complejo, y de esta forma se causa hasta la entrega del bien.

Salvo por este caso particular previsto en la Ley del IVA, en el resto de las operaciones, sí habría necesidad de hacer la distinción entre las remesas y los anticipos, buscando que en estos últimos se identifiquen las tasas que aplican para una correcta causación del impuesto, y como se ha indicado anteriormente, en caso de ser necesario, quitarle el carácter de anticipo y manejarlo como una parcialidad.

Comentarios finales

El manejo de los anticipos en cuanto a su correcta documentación y, sobre todo, en cuanto a su correcta causación del impuesto, es una labor que adquiere especial relevancia ante las nuevas reglas en materia de CFDI con complementos para pagos, por lo que es menester que se revisen las prácticas comerciales que se tienen adoptadas y buscar adecuarlas de forma que se cumplan de la manera más eficaz con las distintas obligaciones fiscales.